1.    แนวคิดและทฤษฎีที่เกี่ยวกับการผลิตและต้นทุน
ความหมายการผลิต
            การผลิต หมายถึง การนำเอาปัจจัยการผลิตต่าง ๆ อันได้แก่ ที่ดิน แรงงาน ทุน วัตถุดิบและผู้ประกอบการ ไปผ่านกระบวนการผลิตหรือกรรมวิธีในการผลิต โดยใช้เครื่องจักร เครื่องมือและแรงงานในการผลิตสินค้าจากการใช้แรงงานจนถึงเครื่องมือที่ใช้เทคโนโลยีขั้นสูง โดยการผลิตในงานอุตสาหกรรมสามารถแปรเปลี่ยนวัตถุดิบให้เป็นผลิตภัณฑ์ในลักษณะต่างๆ ได้แก่ เครื่องใช้ไฟฟ้า รถยนต์ อาหาร อาหารกระป๋อง วิทยุ โทรทัศน์ เครื่องเรือน ยารักษาโรค เหล็กแผ่น และเหล็กเส้น เป็นต้น ซึ่งเป็นสินค้าหรือบริการสำเร็จรูปเพื่อสนองความต้องการของผู้บริโภค (บุญธรรม ภัทราจารุกุล, 2554)
            ทฤษฎีต้นทุนการผลิตการที่ผู้ผลิตจะตัดสินใจทำการผลิตสินค้าหรือบริการเป็นจำนวนเท่าใดจากปัจจัยการผลิตที่มีอยู่ในขณะนั้นจึงจะได้รับกำไรสูงสุดหรือขาดทุนน้อยที่สุด ที่ผู้ผลิตจะต้องนำต้นทุนการผลิตและรายรับจากการผลิตมาเปรียบเทียบกัน การศึกษาทฤษฎีต้นทุนการผลิต รายรับและกำไรจากการผลิต จึงเป็นการศึกษาทางด้านอุปทานของสินค้าหรือบริการซึ่งเป็นการพิจารณาทางด้านพฤติกรรมของผู้ผลิต เช่น เดียวกันกับทฤษฎีการผลิตซึ่งต้องอาศัยความรู้ทางด้านทฤษฎีการผลิตเป็นพื้นฐานในการวิเคราะห์
           ต้นทุนการผลิต เป็นปัจจัยที่สำคัญที่จะกำหนดว่าสินค้าจะมีราคาถูกหรือแพง เพราะต้นทุนการผลิตมีส่วนประกอบหลายอย่างที่เป็นปัจจัยหลักในการผลิตทั้งวัสดุ ค่าแรงงาน ค่าสาธารณูปโภคต่าง ๆ ดังนั้นการลดต้นทุนการผลิตจึงสำคัญอย่างมากในการทำให้สินค้ามีต้นทุนที่ต่ำลงหรือกำไรเพิ่มขึ้น ซึ่งส่งผลดีต่อประสิทธิภาพการแข่งขันในตลาด
           ต้นทุนการผลิต (Cost of Production) เป็นต้นทุนทุกกระบวนการผลิต ตั้งแต่การวางแผนการนำวัตถุดิบมาเปลี่ยนสภาพตามขั้นตอนต่าง ๆ ของการผลิตจนกว่าจะได้ผลิตภัณฑ์นั้นบรรจุหีบห่อที่สวยงามพร้อมที่จะนำออกจำหน่ายให้แก่ผู้สนใจได้ ซึ่งจะวัดมูลค่าต้นทุนจากค่าวัตถุดิบ ค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายต่าง ๆ เกี่ยวกับการผลิตที่เกิดขึ้นทั้งหมดในระยะเวลาหนึ่งในการผลิตผลิตภัณฑ์ของกิจการอุตสาหกรรม การผลิตอาจจะนำเอาวัตถุดิบมาประกอบหรือแปรสภาพเป็นสินค้าสำเร็จรูปโดยการใช้แรงงานและมีค่าใช้จ่ายการผลิตอื่น ๆ เกิดขึ้นด้วย ได้แก่ ค่าวัตถุดิบทางอ้อม ค่าแรงงานทางอ้อม ค่าน้ำค่าไฟ ค่าเสื่อมราคา-เครื่องจักร ค่าเสื่อมราคา-อาคารโรงงานและค่าวัสดุโรงงาน เป็นต้น (เยาวพา  ณ นคร)

ทฤษฎีที่เกี่ยวข้องกับต้นทุน

            ต้นทุนมีความหมายสำหรับฝ่ายบริหารเป็นอย่างยิ่งในการตัดสินใจเกี่ยวกับการผลิตหรือการซื้อสินค้า การกำหนดราคา การยกเลิกผลิตภัณฑ์ การเลือกกรรมวิธีการผลิต และประเภทสินค้า ดังนั้นข้อมูลเกี่ยวกับต้นทุนสินค้าจะต้องแสดงต้นทุนอย่างละเอียด จะช่วยผู้บริหาร           ให้สามารถวิเคราะห์ทางเลือกต่างๆ ได้อย่างถูกต้อง และมีประสิทธิสูงสุด (เฉลิมขวัญ ครุธบุญยงค์, 2554)แนวคิดเกี่ยวกับต้นทุนที่ใช้ในการศึกษาครั้งนี้ประกอบด้วย ความหมายของต้นทุนการจำแนกประเภทต้นทุนตามพฤติกรรมต้นทุน ดังรายละเอียดต่อไปนี้ 
             ต้นทุน (Cost) หมายถึง มูลค่าของทรัพยากรที่สูญเสียไปเพื่อให้ได้สินค้าหรือบริการ โดยมูลค่านั้นจะต้องสามารถวัดได้เป็นหน่วยเงินตรา ซึ่งเป็นลักษณะของการลดลงในสินทรัพย์หรือเพิ่มขึ้นในหนี้สิน ต้นทุนที่เกิดขึ้นอาจจะให้ประโยชน์ในปัจจุบันหรือในอนาคตก็ได้ เมื่อต้นทุนใดที่เกิดขึ้นแล้วและกิจการได้ใช้ประโยชน์ไปทั้งสิ้นแล้ว ต้นทุนนั้นก็จะถือเป็น ค่าใช้จ่าย (Expense) ดังนั้น ค่าใช้จ่ายจึงหมายถึง ต้นทุนที่ได้ให้ประโยชน์และกิจการได้ใช้ประโยชน์ไปแล้วในขณะนั้นและสำหรับต้นทุนที่กิจการสูญเสียไป แต่จะให้ประโยชน์แก่กิจการในอนาคตเรียกว่า สินทรัพย์ (Asset)  (สมนึก เอื้อจิระพงษ์พันธ์, 2551)
           ต้นทุนต่าง ๆ ที่เกิดขึ้นมีความแตกต่างกันขึ้นอยู่กับวัตถุประสงค์ของการนำต้นทุนไปใช้ของฝ่ายบริการ ต้นทุนมีความหมายกว้างและครอบคลุมไปถึงการตัดสินใจของผู้บริหารในด้านต่างๆ  และมีมากมายหลายชนิด แต่ละชนิดจะให้ความหมายที่แตกต่างกันไปขึ้นอยู่กับลักษณะของ องค์กรธุรกิจและวัตถุประสงค์ของการใช้ต้นทุน ซึ่งในแต่ละลักษณะต่างก็มุ่งที่จะช่วยผู้บริหารให้ทำการตัดสินใจได้อย่างมีประสิทธิภาพ ดังนั้น ต้นทุนที่เกิดขึ้นสามารถจำแนกประเภทต้นทุนตามวัตถุประสงค์ที่จะนำข้อมูลไปใช้ได้หลายประการ 
           การจำแนกต้นทุนตามลักษณะพฤติกรรมของต้นทุน การจำแนกต้นทุนตามลักษณะพฤติกรรมของต้นทุน (Cost Behavior) มีลักษณะที่สำคัญ คือ เป็นการวิเคราะห์จำนวนของต้นทุนที่จะมีการเปลี่ยนแปลงไปตามปริมาณการผลิต หรือระดับของกิจกรรมที่เป็นตัวผลักดันให้เกิดต้นทุน (Cost Driver) ในการผลิตทั้งที่เกี่ยวกับการวางแผน การควบคุม การประเมินและวัดผลการดำเนินงาน การจำแนกต้นทุนตามความสัมพันธ์กับระดับของกิจกรรม เราสามารถที่จะจำแนกต้นทุนได้ 2 ชนิด คือ ต้นทุนผันแปร ต้นทุนคงที่ อย่างไรก็ตามแนวคิดในการจำแนกต้นทุนใน 2 ชนิดนี้ เป็นการจำแนกต้นทุนที่อยู่ในช่วงของต้นทุนที่มีความหมายต่อการตัดสินใจ (Relevant Range) คือเป็นช่วงที่ต้นทุนคงที่รวมและต้นทุนผันแปรต่อหน่วย ยังมีลักษณะคงที่หรือไม่เปลี่ยนแปลง
1.)   ต้นทุนคงที่ (Fixed Costs) หมายถึง ต้นทุนที่มีพฤติกรรมคงที่ หมายถึง ต้นทุนรวมที่มิได้เปลี่ยนแปลงไปตามระดับของการผลิตในช่วงของการผลิตระดับหนึ่ง แต่ต้นทุนคงที่ต่อหน่วยก็จะเปลี่ยนแปลงในทางลดลงถ้าปริมาณการผลิตเพิ่มมากขึ้น นอกจากนี้ต้นทุนคงที่ยังแบ่งออกเป็นต้นทุนคงที่อีก 2 ลักษณะ คือ ต้นทุนคงที่ระยะยาว (Committed Fixed Cost) เป็นต้นทุนคงที่ที่ไม่สามารถเปลี่ยนแปลงได้ในระยะสั้น เช่น สัญญาเช่าระยะยาว ค่าเสื่อมราคา เป็นต้น และต้นทุนคงที่ระยะสั้น (Discretionary Fixed Cost) จัดเป็นต้นทุนคงที่ที่เกิดขึ้นเป็นครั้งคราวจากการประชุมหรือตัดสินใจของผู้บริหาร เช่น ค่าโฆษณา ค่าใช้จ่ายในการค้นคว้าและวิจัย เป็นต้น สำหรับในเชิงการบริหารแล้วต้นทุนคงที่ส่วนใหญ่มักจะควบคุมได้ด้วยผู้บริหารระดับสูงเท่านั้น 
ซึ่งการคำนวณค่าเสื่อมราคาสินทรัพย์ถาวรมีหลายวิธีที่ใช้กัน ค่าเสื่อมราคาที่ใช้ในแต่ละวิธีก็จะทำให้มีเงินทุนภายในสะสมเพิ่มขึ้น เป็นจำนวนแตกต่างกัน แต่เมื่อกิจการได้เลือกวิธีการคำนวณค่าเสื่อมราคาวิธีใดแล้ว ก็จำเป็นต้องใช้วิธีนั้นอย่างสม่ำเสมอทุกงวดบัญชี จะเปลี่ยนแปลงวิธีการคำนวณค่าเสื่อมราคาได้ก็ต่อเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากร ตัวอย่างเช่น บริษัทรับเหมาก่อสร้างแห่งหนึ่งซื้อเครื่องจักรมาใหม่มูลค่า 26,800 บาท โดยคาดว่ามีอายุการใช้งาน 5 ปี และมีมูลค่าซากในปลายปีที่ 4 มูลค่า 800 บาท ธุรกิจจึงได้กระจายมูลค่าการใช้งานของเครื่องจักร โดยคิดค่าเสื่อมราคาแต่ละปี ซึ่งวิธีคิดค่าเสื่อมราคาสามารถคิดได้ดังนี้

           วิธี Straight - Line : เป็นวิธีคิดค่าเสื่อมราคาโดยเฉลี่ยมูลค่าเสื่อมราคาของสินทรัพย์ ให้เป็นค่าเสื่อมราคาในแต่ละปีเท่า ๆ กัน ตลอดอายุการใช้งานของสินทรัพย์ถาวรนั้น ๆ                       
 สูตรในการคำนวณค่าเสื่อมราคา มีดังนี้

ยกตัวอย่าง เช่น 
   มูลค่าเครื่องจักร    26,800    บาท
   มูลค่าซาก    800    บาท
   มูลค่าเครื่องจักรหลังหักมูลค่าซาก    26,000    บาท
   อายุการใช้งาน    4    ปี
        ฉะนั้น ค่าเสื่อมราคาต่อปี คือ 26,000 / 4 = 6,500 บาท

2.)    ต้นทุนผันแปร (Variable Cost) หมายถึง ต้นทุนที่จะมีต้นทุนรวมเปลี่ยนแปลงไปตามสัดส่วนของการเปลี่ยนแปลงในระดับกิจกรรมหรือปริมาณการผลิต ในขณะที่ต้นทุนต่อหน่วยจะคงที่เท่ากันทุก ๆ หน่วย โดยทั่วไปแล้วต้นทุนผันแปรนี้จะสามารถควบคุมได้โดยแผนกหรือหน่วยงานที่ทำให้เกิดต้นทุนผันแปรนั้น
            ต้นทุนที่ใช้ในการศึกษาครั้งนี้ ไม่สามารถใช้การจำแนกต้นทุนตามลักษณะส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์ได้ เนื่องจากการศึกษาต้นทุนและผลตอบแทนของการผลิตเมี่ยงนั้น ไม่มีข้อมูลทางด้านวัตถุดิบทางตรง เพราะเกษตรกรที่ทำสวนเมี่ยงได้รับการสืบทอดต้นเมี่ยงมารุ่นสู่รุ่น ทำให้เกษตรกรในรุ่นหลังไม่ได้มีการปลูกเมี่ยงหรือเสียต้นทุนในการปลูกเมี่ยงเอง ตามหลักการบัญชีในธุรกิจผลิตสินค้าไม่ว่าจะเป็นผลิตสินค้าชนิดใดขนาดใดจะมีต้นทุนการผลิตสินค้า (Product Cost) ที่เหมือนกันซึ่งประกอบไปด้วยต้นทุนวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิต หรือที่เรียกว่า  การจำแนกต้นทุนตามลักษณะส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์
การจำแนกต้นทุนตามลักษณะส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์ ส่วนประกอบของต้นทุนที่ใช้ในการผลิตสินค้าหรือผลิตภัณฑ์แต่ละชนิด (Cost of a Manufactured Product) ประกอบด้วย วัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิต ซึ่งถ้าพิจารณาในด้านทรัพยากรที่เป็นส่วนประกอบของสินค้าแล้ว ประกอบด้วย
1.)    ต้นทุนวัตถุดิบทางตรง (Direct Material Cost : DM) หมายถึง วัตถุดิบหลักที่ใช้ในการผลิตและสามารถระบุได้อย่างชัดเจนว่าใช้ในการผลิตสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งในปริมาณและต้นทุนเท่าใด รวมทั้งจัดเป็นวัตถุดิบส่วนใหญ่ที่ใช้ในการผลิตสินค้าชนิดนั้นๆ เช่น ไม้แปรรูปจัด เป็นวัตถุดิบทางตรงของการผลิตเฟอร์นิเจอร์ ผ้าที่ใช้ในอุตสาหกรรมเสื้อผ้า ยางดิบที่ใช้ในการผลิตยางรถยนต์ แร่เหล็กที่ใช้ในอุตสาหกรรมถลุงเหล็ก กระดาษที่ใช้ในธุรกิจสิ่งพิมพ์ เป็นต้น             
2.)    ต้นทุนค่าแรงงานทางตรง (Direct Labor Cost : DL) หมายถึง ค่าจ้างหรือผลตอบแทนที่จ่ายให้แก่ลูกจ้าง หรือคนงานที่ทำหน้าที่เกี่ยวข้องกับการผลิตสินค้า การคำนวณค่าแรงงานในกิจการขนาดใหญ่มักเป็นหน้าที่ของแผนกค่าแรง (Payroll Department) แต่ถ้าหากเป็นกิจการขนาดเล็กการคำนวณค่าแรงมักเป็นหน้าที่ของพนักงานคนหนึ่งคนใดของแผนกบัญชี ส่วนการจ่ายค่าแรงงานจะเป็นหน้าที่ของแผนกการเงิน  ดังนั้นหากเจ้าหน้าที่ที่มีหน้าที่รับผิดชอบการคำนวณค่าแรงงานนั้นจะต้องรวบรวมบัตรลงเวลาการทำงานของพนักงานทุกคน โดยค่าแรงงานที่เกิดขึ้นเป็นค่าแรงงานก่อนหักรายการต่าง ๆ ได้แก่ เงินยืมพนักงานเงินสมทบประกันสังคม เงินสะสมกองทุนสำรองเลี้ยงชีพภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย หรือเรียกว่า ค่าแรงขั้นต้น การคำนวณค่าแรงปกติ กิจการมีการจ่ายค่าแรงโดยใช้เกณฑ์การจ่ายค่าแรงงานเป็นรายวันข้อดีคือง่ายต่อการคำนวณ แต่ข้อเสียคือ การจ่ายค่าแรงโดยวิธีนี้ไม่สามารถจูงใจพนักงานทำงานอย่างมีประสิทธิภาพ เพราะไม่ว่าจะทำมากหรือน้อยก็จะได้ค่าแรงงานเท่าเดิม การคำนวณหาค่าแรงปกติ สามารถคำนวณได้จากสูตร ดังนี้ 

               ทั้งนี้การจ่ายค่าแรงงานข้างต้นนั้นอัตราจ้างต้องไม่ต่ำกว่าอัตราค่าจ้างขั้นต่ำที่กฎหมายกำหนด
3.)    ค่าใช้จ่ายการผลิต (Manufacturing – Overhead : OH)  หมายถึง แหล่งรวบรวมค่าใช้จ่ายต่างๆ ที่เกี่ยวข้องกับการผลิตสินค้าซึ่งนอกเหนือจากวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง เช่น วัตถุดิบทางอ้อม ค่าแรงงานทางอ้อม ค่าใช้จ่ายในการผลิตทางอ้อมอื่นๆ ได้แก่ ค่าน้ำ ค่าไฟ ค่าเช่า ค่าเสื่อมราคา ค่าประกันภัย ค่าภาษี เป็นต้น แต่อย่างไรก็ตามค่าใช้จ่ายเหล่านี้ก็จะต้องเป็นค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวกับการดำเนินการผลิตในโรงงานเท่านั้น ไม่รวมถึงเงินเดือน ค่าเช่า ค่าไฟฟ้า ค่าเสื่อมราคา ที่เกิดขึ้นจากการดำเนินงานในสำนักงาน ดังนั้น  ค่าใช้จ่ายการผลิตจึงถือเป็น ที่รวมของค่าใช้จ่ายในการผลิตทางอ้อมต่าง ๆ (Cost Pool of Indirect Manufacturing Costs) นอกจากนี้ยังจะพบว่าในบางกรณีก็มีการเรียกค่าใช้จ่ายการผลิตในชื่ออื่นๆ เช่น ค่าใช้จ่ายโรงงาน (Factory Overhead) โสหุ้ยการผลิต (Manufacturing Burden) ต้นทุนผลิตทางอ้อม (Indirect Costs) เป็นต้นดังนั้น ค่าใช้จ่ายการผลิตจึงถือเป็นที่รวมของค่าใช้จ่ายในการผลิตทางอ้อมต่าง ๆ  (Cost Pool of Indirect Manufacturing Costs) นอกจากนี้ ยังจะพบว่า ในบางกรณีก็มีการเรียกค่าใช้จ่ายการผลิต ในชื่ออื่นๆ เช่น ต้นทุนผลิตทางอ้อม (Indirect Costs) เป็นต้น (อนุรักษ์ ทองสุโขวงศ์, 2554)
            ต้นทุนรวม (Total Cost) หมายถึง การคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ทั้งส่วนที่เป็นต้นทุนคงที่ และต้นทุนผันแปรที่เกิดจากการผลิตประกอบด้วย ต้นทุนของวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิต

           สินค้าคงเหลือ หมายถึง สินทรัพย์ซึ่งมีลักษณะใดลักษณะหนึ่งดังต่อไปนี้
1.)    ถือไว้เพื่อขายตามลักษณะการประกอบธุรกิจ ตามปกติของกิจการ
2.)    อยู่ในระหว่างกระบวนการผลิตเพื่อให้เป็นสินค้าสำเร็จรูปเพื่อขาย หรือ
3.)    อยู่ในรูปของวัตถุดิบ หรือวัสดุที่มีไว้เพื่อใช้ในกระบวนการผลิตสินค้าหรือให้บริการ
            การหาสินค้าคงเหลือ กิจการต้องใช้วิธีการคำนวณต้นทุนด้วยวิธีเดียวกันสำหรับสินค้าคงเหลือทุกชนิดที่มีลักษณะและการใช้คล้ายคลึงกัน สำหรับสินค้าคงเหลือที่มีลักษณะและการใช้ต่างกันอาจใช้วิธีคำนวณต้นทุนที่ต่างกันไปได้หากเหมาะสม โดยทางคณะผู้จัดทำได้เลือกวิธีการคำนวณสินค้าคงเหลือ ดังนี้
            วิธีเข้าก่อน ออกก่อน (The First-In, First-Out :FIFO) การคำนวณต้นทุนสินค้าตามวิธีเข้าก่อน ออกก่อน ถือเป็นเกณฑ์สมมติว่า สินค้าคงเหลือรายการที่ซื้อมาหรือผลิตขึ้นก่อนจะขายออกไปก่อน จึงเป็นผลให้รายการสินค้าคงเหลือที่เหลืออยู่ ณ วันสิ้นงวดเป็นสินค้าที่ซื้อมาหรือผลิตขึ้นในครั้งหลังสุดตามลำดับ วิธีนี้นิยมถือปฏิบัติเพราะสามารถคิดราคาทุนของสินค้าคงเหลือได้ใกล้เคียงความจริง ไม่ว่าราคาของสินค้าจะขึ้นหรือลง เพราะสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีจะใกล้เคียงกับราคาตลาดในขณะนั้นมากที่สุด 
            ต้นทุนของสินค้าคงเหลือต้องประกอบด้วยต้นทุนทั้งหมดในการซื้อ ต้นทุนแปลงสภาพและต้นทุนอื่นๆ ที่เกิดขึ้นเพื่อให้สินค้าคงเหลือนั้นอยู่ในสถานที่และอยู่ในสภาพที่เป็นอยู่ในปัจจุบัน 
ซึ่งได้แก่ ราคาซื้อ อากรขาเข้าและภาษีอื่น (สุทธิจากจำนวนที่กิจการจะได้รับคืนในภายหลังจากหน่วยงานที่มีหน้าที่จัดเก็บภาษี) รวมทั้งค่าขนส่ง ค่าขนถ่าย และต้นทุนอื่นๆ ซึ่งเกี่ยวข้องโดยตรงกับการได้มาซึ่งสินค้าสำเร็จรูปวัตถุดิบและบริการ ในการคำนวณต้นทุนในการซื้อสินค้าให้นำส่วนลดการค้า เงินที่ได้รับคืนและรายการอื่นๆ ที่คล้ายคลึงกันมาหักออก 
            ต้นทุนแปลงสภาพของสินค้าคงเหลือ หมายถึง ต้นทุนการผลิตที่ใช้ในการแปลงสภาพวัตถุดิบ ทางตรงให้เป็นสินค้าสำเร็จรูป ต้นทุนแปลงสภาพ ประกอบด้วย ค่าแรงงานทางตรง ค่าใช้จ่าย การผลิตคงที่ และค่าใช้จ่ายการผลิตผันแปร ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ คือ ต้นทุนการผลิตทางอ้อมที่ เกิดขึ้นในการผลิตโดยไม่สัมพันธ์กับปริมาณการผลิต เช่น ค่าเสื่อมราคา ส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตผันแปร คือ ต้นทุนการผลิตทางอ้อมที่ผันแปรโดยตรงหรือค่อนข้างจะผันแปร โดยตรงกับปริมาณการผลิต เช่น วัตถุดิบทางอ้อม และค่าแรงงานทางอ้อม เป็นต้น (สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ , 2559)

ระบบต้นทุนช่วงการผลิต (Process Costing)
             ความหมายของการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต สมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทย ได้ให้คำจำกัดความของการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิตไว้ว่า การบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต หมายถึง วิธีการบัญชีต้นทุนอย่างหนึ่งใช้ในกิจการที่ผลิตสินค้าหรือให้บริการมีลักษณะเป็นช่วง ๆ วัตถุดิบ แรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิตต่าง ๆ อาจจะใส่เข้ามาในช่วงการผลิตต่าง ๆ ได้
             การบัญชีต้นทุนช่วงการผลิตถือ เป็นวิธีการในการคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์อีกวิธีหนึ่งที่มักจะถูกนำมาใช้ในโรงงานอุตสาหกรรม ที่มีการผลิตแบบต่อเนื่องเป็นกระบวนการและในสายการผลิตหนึ่งๆ ก็จะทำการผลิตสินค้าเพียงอย่างเดียว หลังจากที่ผลิตเสร็จแล้วก็จะนำไปเก็บไว้ในคลังสินค้าเพื่อรอการจำหน่ายต่อไป (สมนึก เอื้อจิระพงษ์พันธ์, 2557) ซึ่งเป็นการคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์อีกวิธีหนึ่งที่ใช้กับกิจการที่มีการผลิตต่อเนื่องกันไปและในระหว่างการผลิตไม่สามารถแยกได้ว่าส่วนใดของการผลิตเป็นของงานชิ้นใด เป็นการผลิตรวมกันไป ปกติจะผลิตสินค้าเพื่อเก็บไว้ขายในภายหลัง (ดวงมณี  โกมารทัต, 2559 และ เรวัตร์ ชาตรีวิศิษฎ์, 2547)     
             การบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต ใช้สำหรับกิจการที่ผลิตภัณฑ์เป็นจำนวนมากเพื่อเก็บไว้ขาย ไม่ได้ผลิตตามคำสั่งของลูกค้าแต่ละราย สินค้าที่ผลิตทุกหน่วยจะเหมือนกัน โดยผ่านการผลิตเป็นขั้นตอนต่อเนื่องกันไปและเป็นมาตรฐานเดียวกัน (เยาวพา ณ นคร,2545)
             การบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต เป็นการคำนวณต้นทุนการผลิตซึ่งใช้กับกิจการที่ทำการผลิตสินค้าเป็นจำนวนมากมีการผลิตต่อเนื่องกันไป ปกติจะผลิตสินค้าเพื่อเก็บไว้ขายในภายหลัง  เช่น  กิจการผลิตปูนซีเมนต์ น้ำมัน นอกจากนี้การผลิตที่ต้องผ่านกระบวนการผลิตหลายแผนก  กิจการจะต้องกำหนดกระบวนการผลิตที่เป็นมาตรฐานเดียวกันและมีการแบ่งงานกันในแต่ละแผนก ต้นทุนการผลิตทั้งทางตรงและทางอ้อมไม่สามารถคิดเข้ากับงานชิ้นใดชิ้นหนึ่งได้ การรายงานต้นทุนและรายงานสรุปต้นทุนแต่ละแผนกจะทำได้เมื่อสิ้นงวดโดยทั่วไปนิยมรวบรวมต้นทุนของแผนกต่าง ๆ ตามงวดเวลา  1 เดือน ลักษณะสำคัญของการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิตคือ
1.)     จัดเก็บและรวบรวมข้อมูลเกี่ยวกับต้นทุนการผลิตและจัดทำรายงานแยกเป็นรายแผนก ซึ่งถือว่าเป็นการบันทึกและสรุปต้นทุนการผลิตประจำงวด ตามปกติจะจัดทำตามลักษณะของการทำงาน เช่น แผนกตัด แผนกเลื่อย เป็นการบันทึกและสรุปต้นทุนการผลิตประจำงวด
2.)    ต้นทุนการผลิต ประกอบด้วยต้นทุนที่เป็นวัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดขึ้นจริงในแต่ละแผนกจะถูกรวบรวมเป็นงวด ๆ และนำไปบันทึกบัญชีด้านเดบิต ของบัญชีงานระหว่างทำของแต่ละแผนก เมื่อทำการผลิตเสร็จในแผนกแต่ละแผนกแล้วจะโอนสินค้าไปผลิตในแผนกต่อไป กิจการจะต้องโอนต้นทุนที่เกี่ยวข้องไปด้วย โดยเครดิตบัญชีงานระหว่างทำของแผนกที่โอนออก และเดบิตงานระหว่างทำของแผนกที่รับโอน
3.)    มีการรวบรวมข้อมูลจำนวนหน่วยที่ผลิตเสร็จของแต่ละแผนก ในกรณีที่มีงานระหว่างทำคงเหลือต้นงวดและปลายงวดจะต้องปรับหน่วยงานระหว่างทำให้อยู่ในรูปของหน่วยเทียบสำเร็จรูป
4.)    คำนวณต้นทุนต่อหน่วยของแต่ละแผนกตามงวดที่จัดทำรายงานต้นทุน ซึ่งต้นทุนการผลิตจะประกอบด้วย วัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิต ซึ่งตามวิธีนี้จะแยกต้นทุนทั้ง 3 ตัว ออกเป็น 2 ส่วน คือ ต้นทุนวัตถุดิบ และต้นทุนเปลี่ยนสภาพ (ค่าแรงงาน + ค่าใช้จ่ายการผลิต)
5.)    ต้นทุนของหน่วยที่ผลิตเสร็จจะโอนออกจากงานระหว่างทำไปยังบัญชีงานระหว่างทำของแผนกถัดไปหรือสินค้าสำเร็จรูป ต้นทุนการผลิตแต่ละแผนกจะถูกสะสมไว้ตั้งแต่แผนกแรกจนถึงแผนกสุดท้ายที่ผลิตสินค้านั้นเสร็จ ซึ่งต้นทุนที่สะสมไว้ในแผนกแรก เมื่อโอนไปแผนกที่ 2 จะเรียกว่าต้นทุนโอนมา และเมื่อสะสมไปจนถึงแผนกสุดท้ายเมื่อผลิตสินค้าเสร็จก็จะเรียกว่าต้นทุนผลิตสินค้าสำเร็จรูป
6.)    การสะสมต้นทุนรวมและต้นทุนต่อหน่วยในแต่ละแผนกจะนำไปแสดงไว้ในรายงานต้นทุนการผลิต ซึ่งจัดทำแยกตามแผนกการผลิต
ลักษณะการผลิตตามวิธีการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต
         การผลิตตามวิธีการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต มีหลายแบบที่แตกต่างกันตามลักษณะกระบวนการผลิต ซึ่งแยกออกเป็น
1.)    การผลิตแบบเรียงลำดับ (Sequential Processing) เป็นการผลิตที่ผลิตภัณฑ์ทั้งหมดผ่านกระบวนการผลิตทุกแผนกตามลำดับ ต้นทุนจะเก็บสะสมจากแผนกที่ 1 โอนไปจนถึงแผนกสุดท้าย และเมื่อผลิตเสร็จในแผนกสุดท้าย ต้นทุนที่ได้จะเรียกว่าต้นทุนผลิตสินค้าสำเร็จรูป การผลิตแบบนี้เหมาะสำหรับกิจการที่ผลิตสินค้าเพียงอย่างเดียวหรือผลิตสินค้าที่เหมือน ๆ กัน เช่น โรงงานผลิตขนมปัง โรงงานผลิตน้ำตาล
2.)    การผลิตแบบขนาน (Parallel Processing) เป็นการผลิตผลิตภัณฑ์มากกว่าหนึ่งชนิดเหมาะสำหรับผลิตภัณฑ์ที่มีส่วนประกอบหลาย ๆ ส่วน ผ่านกระบวนการผลิตในแผนกที่ต่างกัน ซึ่งอาจจะดำเนินการผลิตไปพร้อมกันหรือไม่ก็ได้และจะนำมารวมเป็นสินค้าสำเร็จรูปในแผนกสุดท้าย เช่น อุตสาหกรรมการผลิตรถยนต์ จะแยกการผลิตเป็นแผนกต่าง ๆ และนำมาประกอบเป็นรถยนต์ในแผนกสุดท้าย
3.)    การผลิตแบบจำแนก (Selective Processing) เป็นการผลิตผลิตภัณฑ์ที่เริ่มกระบวนการผลิตในแผนกที่ 1 เหมือนกัน ใช้ต้นทุนวัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิตด้วยกัน แต่ได้ผลิตภัณฑ์ที่แตกต่างกัน เช่น โรงงานอุตสาหกรรมเนื้อสัตว์แช่แข็ง การผลิตทั้งหมดจะเริ่มในแผนกแรกคือแผนกชำแหละจะได้เนื้อส่วนต่าง ๆ เนื้อแต่ละส่วนจะแยกสู่กระบวนการผลิตแต่ละชนิด และได้สินค้าสำเร็จรูปแตกต่างกันไปเกินกว่า 1 ชนิด
วงจรการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต
การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับต้นทุนการผลิตตามวิธีการบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต  ประกอบด้วย
1.)    บันทึกการจัดหาวัตถุดิบเพื่อใช้ในการผลิตโดย เดบิต บัญชีวัตถุดิบ และจัดทำบัตรวัตถุดิบเพื่อใช้ในการควบคุมวัตถุดิบเมื่อมีการรับ–จ่ายวัตถุดิบ
2.)    เมื่อเบิกวัตถุดิบไปใช้ การบันทึกบัญชีจะต้องระบุแผนกที่เบิกไปใช้ และการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการเบิกวัตถุดิบไปใช้ จะเดบิต งานระหว่างทำ-แผนกที่เบิกใช้ เครดิต วัตถุดิบ
3.)    รวบรวมค่าแรงงานที่เกิดขึ้นเป็นค่าแรงงานทางตรง และค่าแรงงานทางอ้อม ตามบัตรบันทึกการทำงานของคนงาน และบันทึกบัญชีโดย เดบิตบัญชีงานระหว่างทำ-แผนกที่เกิดค่าแรงงาน เครดิต ต้นทุนเปลี่ยนสภาพ เนื่องจากค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิตตามวิธีต้นทุนช่วงการผลิตจะรวมเรียกว่าต้นทุนเปลี่ยนสภาพ
4.)    เมื่อโอนต้นทุนการผลิตจากแผนกหนึ่งไปสะสมในแผนกถัดไป จะต้องบันทึกบัญชีการโอนต้นทุน โดย เดบิต งานระหว่างทำแผนกที่รับโอน และเครดิต งานระหว่างทำแผนกที่โอน
5.)    ในแผนกสุดท้ายที่ทำการผลิตเสร็จเป็นสินค้าสำเร็จรูปและนำเข้าเก็บในคลังสินค้า จะต้องบันทึกต้นทุนการผลิตสินค้า โดยเดบิต สินค้าสำเร็จรูป เครดิต งานระหว่างทำ
6.)    เมื่อนำสินค้าออกจำหน่ายจะต้องบันทึกต้นทุนของสินค้าด้วยโดย เดบิต ต้นทุนขาย เครดิต สินค้าสำเร็จรูป
2.    แนวคิดและทฤษฎีที่เกี่ยวกับผลตอบแทนการผลิต

ความหมายของผลตอบแทน
            ผลตอบแทน หมายถึง สิ่งที่ได้รับจากการนำทรัพยากรที่มีใช้ไปในการลงทุน เพื่อผลิต สร้าง หรือเพิ่มเพาะปลูก แล้วได้รับกลับมาอาจได้รับมาในรูปของตัวเงินหรือปัจจัยอื่นที่ไม่ใช่ตัวเงิน และอาจจะเป็นสิ่งที่ผู้ลงทุนมุ่งหวังจะได้จากการลงทุนไม่ว่าจะเป็นการลงทุนในธุรกิจ ในหลักทรัพย์หรือในอสังหาริมทรัพย์คือ ผลตอบแทนหรืออัตราผลตอบแทน ซึ่งคำว่าอัตราผลตอบแทนนี้มีความหมายในมุมกว้าง ผลตอบแทน หมายถึง อัตราผลตอบแทน จากสินทรัพย์รวม อัตราผลตอบแทนจากเงินทุนระยะยาว อัตราผลตอบแทนจากส่วนของผู้ถือหุ้นสามัญ และอัตราผลตอบแทนที่มีความหมายแคบ คือ อัตราผลตอบแทนจากโครงการลงทุนเฉพาะโครงการ ซึ่งอาจมีรูปแบบการวัดและการใช้ประโยชน์ที่แตกต่างกัน ทั้งนี้ขึ้นอยู่กับวัตถุประสงค์ของการวิเคราะห์เป็นสำคัญ อัตราส่วนผลตอบแทนนอกจากใช้ประโยชน์ในการประเมินของโครงการปฏิบัติงานแล้วยังช่วยในการตัดสินใจลงทุนวางแผนควบคุมและปรับปรุงการดำเนินงานอีกด้วย
ดังนั้น ผลตอบแทนอาจหมายถึง รายรับที่ได้จากการประกอบการและความสามารถของเงินทุนที่จะก่อให้เกิดรายได้ที่คุ้มค่ากับเงินลงทุนนั้น ๆ
     2.2.2 ทฤษฎีผลตอบแทนการผลิต
            ทฤษฎีผลตอบแทนที่นำมาใช้ประกอบการศึกษา เพื่อประเมินการลงทุนของการผลิตเมี่ยง คือ อัตรากำไรขั้นต้น การวิเคระห์จุดคุ้มทุนและผลตอบแทนจากการลงทุน (โสภณ ฟองเพชร, 2545: หน้า 91) โดยแต่ละวิธีมีรายละเอียดดังต่อไปนี้
1.)     อัตรากำไรขั้นต้น (Gross Profit Margin) เป็นอัตราส่วนที่แสดงความสัมพันธ์ระหว่าง กำไรขั้นต้นกับขายสุทธิ แสดงให้เห็นถึงความสามารถในการหากำไรขั้นตอนของกิจการ ซึ่งยังไม่คำนึงถึง ค่าใช้จ่ายในการดำเนินงานอื่น ๆ

            อัตราผลตอบแทนจากการลงทุน (Return On Investment: ROI)  เป็นการวัดผลตอบแทนการลงทุนในธุรกิจที่มีการลงทุน ใช้ประโยชน์ในการเปรียบเทียบเลือกทางเลือกในการลงทุน หาทางเลือกต่างๆ ให้ผลตอบแทนที่แตกต่างกัน แต่มีระดับความเสี่ยงที่เท่ากัน กรณีเช่นนี้จะเลือกทางเลือกที่ให้อัตราผลตอบแทนจากเงินลงทุนสูงที่สุด อัตราผลตอบแทนจึงใช้ประโยชน์ในการประเมินผลการดำเนินงานว่าผลตอบแทนที่ได้เป็นไปตามเป้าหมายที่ต้องการหรือไม่ เช่น การทำการตลาด การวัดผลตอบแทนที่คุ้มค่าจากการลงทุนเราจะวัดจากวิธี ROI ซึ่งถ้าค่า ROI สูงแสดงว่าการจ่ายเพื่อลงทุนนั้นๆ น้อย แต่สามารถทำกำไรได้สูง วิธีผลตอบแทนจากการลงทุนสามารถแสดงได้ดังสมการ ดังนี้ (เพชรี  ขุมทรัพย์, 2554)

อัตราผลตอบแทนจากเงินลงทุน เป็นเครื่องวัดการดำเนินงานของธุรกิจได้สองลักษณะ คือ
-    ใช้เป็นเครื่องมือชี้ความมีประสิทธิภาพในการบริหารงานของฝ่ายบริหาร ว่ากำไรที่ได้เพียงพอหรือมากกว่าค่าของทุนในเงินที่จ่ายลงทุนในธุรกิจหรือไม่ 
-    ใช้เป็นเครื่องมือในการคาดคะเนกำไร 
2.)     การวิเคราะห์จุดคุ้มทุน (Break Even Point) จะช่วยให้เกษตรกรตัดสินใจวางแผนการผลิตการใช้ปัจจัยในการผลิตได้และราคาในตลาดได้ในระดับหนึ่ง การวิเคราะห์จุดคุ้มทุนของการผลิตเมี่ยง จึงประกอบด้วยการวิเคราะห์ผลผลิตที่จุดคุ้มทุนและการวิเคราะห์ราคาที่จุดคุ้มทุน โดยจุดคุ้มทุนในที่นี่คือจุดที่รายได้ทั้งหมดเท่ากับต้นทุนทั้งหมด

3.    แนวคิดการบริหารจัดการห่วงโซ่อุปทานและโลจิสติกส์
            โลจิสติกส์ (Logistics) กำเนิดมาจากกองทัพอังกฤษในสมัยสงครามโลกครั้งที่ 1 เพื่อจัดระบบส่งกำลังบำรุงทางทหาร ซึ่งมีทั้งระบบสารธารณูปการ เช่น ทางรถไฟ ถนน ท่าเรือ สนามบิน สถานที่จัดเก็บเสบียงอาวุธ สัมภาระ และยานพาหนะ ศาสตร์แห่งโลจิสติกส์ มีวิวัฒนาเรื่อยมาจนถึงปลายศตวรรษที่ 19 สหรัฐอเมริกาเริ่มมีการแพร่กระจายสินค้าทางการเกษตร การจัดการโลจิสติกส์ (Logistic Management) เป็นกระบวนการทำงานต่างๆที่เกี่ยวข้องกับการวางแผน การดำเนินการ การควบคุมการทำงานขององค์กร รวมทั้งการบริหารจัดการข้อมูลข่าวสาร และธุรกรรมที่เกี่ยวข้อง ให้มีการเคลื่อนย้าย จัดเก็บ รวบรวม กระจายสินค้า วัตถุดิบ ชิ้นส่วนประกอบและบริการให้มีประสิทธิภาพและประสิทธิผลสูงสุด โดยคำนึงถึงความต้องการและความพึงพอใจของลูกค้าเป็นสำคัญ (The Council of Logistic Management: CLM) โลจิสติกส์จึงเป็นส่วนหนึ่งของห่วงโซ่อุปทานเกี่ยวเนื่องกับทุกกิจกรรม ตั้งแต่กระบวนการจัดหาวัตถุดิบ การขนส่ง การเคลื่อนย้ายและการจัดเก็บวัตถุดิบในกระบวนการผลิตและคลังสินค้า การขนส่งสินค้า การกระจายสินค้า ค้าปลีก ค้าส่งจนกระทั่งสินค้านั้นส่งถึงมือผู้บริโภค (สศช, 2550 อ้างอิงใน สสว., 2550) ซึ่ง ห่วงโซ่อุปทาน (Supply Chain) คือ กลยุทธ์ในการประสานความร่วมมือระหว่างหน่วยงานภายในองค์กรและคู่ค้าที่เกี่ยวข้องภายในห่วงโซ่อุปทาน โดยมีเป้าหมายในการปรับปรุง พัฒนา ประสิทธิภาพ ประสิทธิผลในระยะยาว ตั้งแต่ต้นน้ำ หรือแหล่งกำเนิดวัตถุดิบจนกระทั่งถึงปลายน้ำ ของสินค้าหรือผลิตภัณฑ์แต่ละชนิด กิจกรรมแต่ละกิจกรรมในห่วงโซ่อุปทาน เปรียบเสมือนข้อโซ่แต่ละโซ่ที่นำมาเชื่อมต่อประสานกับเป็นโครงสร้างของกิจกรรมให้ผู้ผลิตพบผู้บริโภค ซึ่งอาจจะมีขนาดสั้นยาวของห่วงโซ่ที่แตกต่างกัน ในขณะที่ โลจิสติกส์ เป็นวิธีการจัดการกิจกรรมต่างๆที่อยู่บนข้อโซ่แต่ละข้อซึ่งจะมีรายละเอียดมากกว่า ทำให้ โลจิสติกส์ และห่วงโซ่อุปทานจะต้องไปด้วยกันเสมอ
            ห่วงโซ่อุปทานและโลจิสติกส์ เป็นกระบวนการเคลื่อนย้ายสิ่งของ 3  ชนิด ได้แก่ การจัดหา และการจัดส่งสินค้า ทั้งปัจจัยการผลิต สินค้าสำเร็จรูป และบริการ การแลกเปลี่ยนข้อมูลข่ายสารและการชำระเงิน แนวคิดโลจิสติกส์เป็นการบริหารจัดการด้านเวลา และการทำงานโดยลดความสูญเปล่า กำจัดทุกสิ่งที่ไม่มีมูลค่าเพิ่ม มีการใช้ทรัพยากรอย่างคุ้มค่าและสามารถตอบสนองความต้องการของลูกค้าได้ เน้นกระแสการเคลื่อนย้ายหรือไหลเวียน ของสินค้า บริการ ข้อมูลมากกว่าการเก็บสินค้าในคลัง
องค์ประกอบของโลจิสติกส์
1.)    การพยากรณ์อุปสงค์
2.)    การจัดหา
3.)    การขนส่ง
4.)    การบริหารสินค้าคงคลัง
5.)    การเคลื่อนย้ายวัตถุดิบ
6.)    โกดังสินค้า
7.)    บรรจุภัณฑ์และหีบห่อง
8.)    การตอบสนองคำสั่งซื้อ
            สุปรีดี ศรวัฒนา (2551) กล่าวว่า ห่วงโซ่อุปทาน หมายถึงความพยายามที่จะทำให้เกิดประสิทธิภาพในการผลิจและการจัดส่งสินค้าหรือบริการจากผู้ผลิตสินค้าถึงผู้ซื้อ หรือลูกค้าโดยจะเน้นที่การทำให้เกิดกิจกรรมการสั่งซื้อวัตถุดิบและส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์เป็นไปอย่างราบรื่นและประหยัดที่สุด การจัดการโซ่อุปทานเป็นวิธีการบูรณาการ (Integrate) หน่วยงานต่างๆ ตั้งแต่ผู้จัดส่งสินค้าหรือวัตถุดิบหรือซัพพลายเออร์ ผู้ผลิต คลังสินค้า และร้านค้า เข้าด้วยกันอย่างมีประสิทธิภาพ เพื่อให้การผลิตและกระจายสินค้าดำเนินไปอย่างถูกต้องในแง่ของปริมาณ สถานที่ และเวลา โดยมีเป้าหมายเพื่อลดต้นทุนค่าใช้จ่ายของทั้งระบบให้ต่ำที่สุด และยังคงสามารถตอบสนองต่อระดับบริการที่ลูกค้าต้องการ ดังนั้น การจัดการโซ่อุปทานจึงมีความเกี่ยวข้องกับทุกฝ่ายที่ส่งผลกระทบต่อต้นทุนและมีบทบาทในการสร้างผลิตภัณฑ์ให้เป็นไปตามความต้องการของลูกค้า โดยเริ่มตั้งแต่ ผู้ผลิตสินค้าไปยังคลังสินค้า และศูนย์กระจายสินค้าไปสู่ผู้ค้าปลีก และร้านค้าต่างๆ การวิเคราะห์โซ่อุปทานในบางกรณีอาจพิจารณาครอบคลุมไปถึงผู้จัดหาวัตถุดิบ (Suppliers’ Suppliers) หรือลูกค้าของลูกค้า (Customers’ Customers) เนื่องจากหน่วยงานเหล่านี้มีผลกระทบต่อประสิทธิภาพของโซ่อุปทานด้วย วัตถุประสงค์ของการจัดการโซ่อุปทาน คือ เพื่อให้เกิดประสิทธิภาพและประสิทธิผลด้านต้นทุนรวมทั้งระบบ (Total System Wide Costs) นับแต่การขนส่งและการกระจายคลังวัตถุดิบ สินค้าระหว่างผลิต และสินค้าสำเร็จรูปให้มีต้นทุนต่ำที่สุด โดยการจัดการโซ่อุปทานนั้น ไม่ใช่การมุ่งลดต้นทุนการขนส่งหรือลดต้นทุนการจัดเก็บสินค้าให้ต่ำที่สุดเท่านั้น แต่ต้องพิจารณากิจกรรมทั้งหมดในภาพรวมของทั้งระบบที่มีผลกระทบต่อกัน ในลักษณะการบูรณาการระหว่าง ผู้จำหน่ายวัตถุดิบ ผู้ผลิต คลังสินค้า และร้านค้า เข้าด้วยกันให้มีประสิทธิภาพ จึงเกี่ยวข้องกับกิจกรรมของธุรกิจหลายระดับ ตั้งแต่ ระดับกลยุทธ์ (Strategic) ระดับยุทธวิธี (Tactical) และระดับปฏิบัติการ (Operational) ดังนั้นจึงเป็นการยากที่จะแยกความแตกต่างระห่างการจัดการโลจิสติกส์ กับ การจัดการห่วงโซ่อุปทาน
            ชุติระ ระบอบ (2553) กล่าวถึง การดำเนินงานของโซ่อุปทานมีบุคคลที่เป็นองค์ประกอบหลัก ได้แก่ 1. ผู้จัดหาวัตถุดิบ (Suppliers) 2. ผู้ผลิต (Manufacturers) 3. ผู้ขายส่ง/ผู้กระจายสินค้า (Wholesales / Distributors) 4. ผู้ขายปลีก (Retailers) 5. ลูกค้า (Customers) การออกแบบโซ่อุปทานที่เหมาะสมจะขึ้นอยู่กับความต้องการของลูกค้าและบทบาทของหน่วยธุรกิจในแต่ละขั้นตอนที่จะสามารถตอบสนองความต้องการนั้นได้ ในบางกรณี เช่น ผู้ผลิตอาจสั่งซื้อวัตถุดิบโดยตรง เป็นลักษณะผลิตตามลูกค้าสั่งซื้อจากลูกค้าเท่านั้น นั่นคือลูกค้ามีค้าสั่งซื้อสินค้าตรงไปยังโรงงานผลิต เนื่องจากในกรณีนี้ ไม่มีผู้ขายปลีก ผู้ขายส่ง หรือผู้กระจายสินค้า อีกกรณีหนึ่งเช่น ผู้ผลิตไม่ได้ตอบสนองความต้องการของลูกค้าโดยตรง กล่าวคือ บริษัทมีคลังเก็บสินค้าไว้สำหรับจัดส่งให้กับลูกค้าตามใบสั่งซื้อโดยตรง อาจมีหน่วยงานอื่นที่เข้ามาเกี่ยวข้องมากขึ้นระหว่างลูกค้าและผู้ผลิต ในกรณีร้านค้าปลีกขนาดเล็ก โซ่อุปทานอาจมีเพียงผู้ค้าส่ง ผู้จัดจ้าหน่ายอยู่ระหว่างผู้ผลิตและห้างสรรพสินค้าแสดงผู้เกี่ยวข้องในการจัดการห่วงโซ่อุปทาน ดังภาพ

            กระบวนการในการวางแผน ดำเนินการ และควบคุมประสิทธิภาพและประสิทธิผลในการไหล การจัดเก็บวัตถุดิบ สินค้าคงคลังในกระบวนการ สินค้าสำเร็จรูปและสารสนเทศที่เกี่ยวข้องจากจุดเริ่มต้นไปยังจุดที่มีการใช้งาน โดยมีความสอดคล้องกับความต้องการของผู้บริโภค นั้น มักมีอุปสรรคที่เกี่ยวข้อกับประเด็นดังนี้
1.)    เป็นสิ่งท้าทายที่สามารถออกแบบและดำเนินการโซ่อุปทานใดๆ ให้ทั้งระบบที่มีต้นทุนต่ำที่สุด และยังคงสามารถรักษาระดับบริการตามที่กำหนดไว้ได้ตลอดโซ่อุปทาน อันที่จริงแล้ว เพียงแค่หน่วยงานเดียว ก็ยากที่จะดำเนินการให้ได้ทั้งต้นทุนที่ต่ำที่สุดพร้อมๆ กับให้บริการสนองต่อความต้องการที่กำหนดไว้แล้ว ความยุ่งยากจะเพิ่มขึ้น หากต้องเชื่อมโยงหลายๆหน่วยงานเข้าด้วยกัน เป็นห่วงโซ่อุปทาน กระบวนการค้นหากลยุทธ์ที่ดีที่สุดนั้นเรียกว่า Global Optimization ซึ่งเป็นความเหมาะสมต่อระบบโดยรวมมากที่สุดที่ทุกหน่วยงานมีความร่วมมือกันในการบริหารจัดการโซ่อุปทาน
2.)    ความไม่แน่นอน (Uncertainty) มีอยู่ทุกหนทุกแห่งในห่วงโซ่อุปทาน เช่นความไม่สามารถพยากรณ์อุปสงค์ หรือความต้องการของลูกค้าได้อย่างถูกต้อง ความผันแปรของระยะเวลาในการขนส่ง เครื่องจักรและยานพาหนะที่ไม่ทราบว่าจะชำรุดเมื่อใด การออกแบบโซ่อุปทานจะต้องพยายามกำจัดความไม่แน่นอนออกจากระบบให้ได้มากที่สุด และหาวิธีการที่มีประสิทธิภาพเตรียไว้รับมือกับความไม่แน่นอนที่ยังเหลืออยู่
3.)    หน่วยงานต่างๆภายในห่วงโซ่อุปทานมีวัตถุประสงค์ที่แตกต่างและขัดแย้งกัน ซึ่งปกติผู้ส่งวัตถุดิบต้องให้ผู้ผลิตสั่งซื้อครั้งละจำนวนมาก ในปริมาณการสั่งซื้อที่คงที่ และให้ความยืดหยุ่นในวันส่งมอบสินค้า แต่การผลิตจำเป็นต้องปรับเปลี่ยนให้สอดคล้องกับความต้องการของลูกค้าและการเปลี่ยนแปลงของอุปสงค์ ดังนั้นเป้าหมายของผู้ส่งวัตถุดิบจึงขัดแย้งโดยตรงกับความต้องการของผู้ผลิตที่ต้องการความยืดหยุ่นเพื่อตอบสนองต่อลูกค้าที่อยู่ในขั้นถัดไป โดยปกติแล้วการผลิตนั้นผู้ผลินจะไม่รู้จำนวนที่แน่นอนที่ลูกค้าต้องการอย่างถูกต้อง ความสามารถที่จะทำการผลิตในจำนวนที่ตรงกับความต้องการของลูกค้าขึ้นอยู่กับความสามารถของผู้ผลิตในการยืดหยุ่นการผลิตโดยสามารถเปลี่ยนแปลงการผลิตได้ เมื่อมีข้อมูลความต้องการของลูกค้า 
4.)    โซ่อุปทานเป็นระบบพลวัต (Dynamic System) เปลี่ยนแปลงตลอดเวลาซึ่งนอกจากความต้องการของลูกค้าและประสิทธิภาพในการผลิตของผู้ส่งวัตถุดิบแล้ว ความสัมพันธ์ภายในโซ่อุปทานก็เปลี่ยนไปตลอดเวลาเช่นเดียวกัน เช่น เมื่อลูกค้าต่อลองเพิ่มขึ้น จะเพิ่มความกดดันไปยังผู้ผลิต ผู้ส่งวัตถุดิบที่ต้องสินค้าที่หลากหลายและมีคุณภาพสูง
5.)    ระบบมีความเปลี่ยนแปลงตลอดเวลา แม้ว่าในบางกรณีจะทราบถึงความต้องการของลูกค้าล่วงหน้าแล้ว หรือมีการทำสัญญาตกลงกันแล้ว การวางแผนต้องคำนึงถึงระดับความต้องการและต้นทุนต่างๆที่เปลี่ยนแปลงตามเวลา อันเนื่องจากผลกระทบต่างๆ เช่น ฤดูกาล แนวโน้ม ความนิยมของผู้บริโภค ราคาและคู่แข่ง จึงเป็นเรื่องยากที่จะกำหนดกลยุทธ์โซ่อุปทานที่มีประสิทธิผลในการบรรลุถึงต้นทุนทั้งระบบให้ต่ำที่สุด และให้บริการได้ตามความต้องการของลูกค้า

วิธีการสร้างมูลค่าเพิ่มของสินค้าเกษตรในห่วงโซ่อุปทาน
1.)    กระบวนการผลิตและกระบวนการธุรกิจที่จะสามารถปรับเปลี่ยนให้เร็วขึ้น ดีขึ้น มีคุณภาพสูงขึ้น เพื่อลดต้นทุน ตั้งแต่ การจัดหาวัตถุดิบ การออกแบบ การผลิต การจัดเก็บ การขนส่ง การเก็บรักษา การตลาด และการขาย
2.)    การสร้างแรงจูงใจให้กับผู้บริโภค โดยการศึกษาพฤติกรรม ความพึงพอใจ ความสนใจของผู้บริโภค
            การบริหารจัดการห่วงโซ่อุปทานในสินค้าเกษตร คือ กิจกรรมการจัดการผลิตสินค้าที่มีมูลค่าสูงมีคุณภาพตามความต้องการของลูกค้าจัดส่งให้ด้วยต้นทุนต่ำ การสร้างพันธมิตรธุรกิจด้วยเกษตรพันธสัญญาเป็นการวางแผนร่วมกันระหว่างเกษตรกรกับบริษัทอย่างชัดเจนเพื่อลดความเสี่ยง ด้านราคา และด้านการตลาด ระบบพันธสัญญาเริ่มต้นจากบริษัทญี่ปุ่นที่ดำเนินการในประเทศไต้หวัน ในช่วงปี ค.ศ. 1930-1950 ในอุตสาหกรรมอาหาร ต่อมีช่วงปี ค.ศ. 1960-1980 เกษตรกรชาวแมกซิกันได้ปลูกผักและผลไม้ส่งเข้าตลาดอเมริกาโดยใช้ระบบพันธสัญญา ช่วงท้ายศตวรรษที่ 20 เกษตรพันธสัญญาได้แพร่หลายในยุโรปตะวัตก ญี่ปุ่นและอเมริการจนถึงกลุ่มประเทศกำลังพัฒนาในปัจจุบัน (Kristen and Sartorius, 2002 ในกัลปพฤกษ์ ผิวทอง และคณะ, 2552) การสร้างพันธสัญญามีวัตถุประสงค์เพื่อ ลดความกังวลด้านความปลอดภัยของการแปรรูปอาหารไม่ให้เกิดการเน่าเสีย ต้องการจัดการปริมาณวัตถุดิบในโรงงานแปรรูปอย่างสม่ำเสมอในราคาที่เหมาะสม เกษตรกรพันธสัญญาเป็นระบบที่เชื่อมโยงระหว่างเกษตรกรรายย่อยให้เข้าสู่ตลาดส่งออก อุตสาหกรรมอาหารและผู้ส่งออก และยังมีวัตถุประประสงค์ที่ขยายวงกว้างไปถึง การเมือง สังคมและเศรษฐกิจ สัญญาบางชนิดระบุถึงการเข้าถึงทรัพยากรที่สำคัญ ความเป็นเจ้าของสินค้า การเช่าแรงงาน สิ่งก่อสร้าง สถานที่ การบริการและผู้รับผิดชอบค่าบริการ รายละเอียดของสัญญาขึ้นอยู่กับวัตถุประสงค์ของการทำสัญญา ความต้องการของตลาด และอำนาจในการต่อรองของคู่สัญญา โดยทั่วไปแบ่งออกเป็น 3 ประเภท คือ ระบบประกันตลาด ระบบประกันราคา และระบบประกันรายได้
1.)    ระบบประกันตลาด เป็นระบบที่เกษตรกรขายวัตถุดิบให้กับผู้แปรรูป ภายใต้คุณภาพและเวลาที่กำหนด โดยเกษตรกรมีอำนาจการตัดสินใจด้วยการผลิตเต็มตัว
2.)    ระบบประกันราคา เป็นระบบที่บริษัทควบคุมปัจจัยการผลิตบางส่วนและเกษตรกรทำสัญญาขายผลผลิตให้บริษัทในราคา ปริมาณ และคุณภาพตามกำหนด
3.)    ระบบประกันรายได้ เป็นระบบที่บริษัทควบคุมการผลิต ปัจจัยการผลิตและบริการต่างๆ โดยเกษตกรจะได้รับรายได้ตามที่ตกลงกันไว้เบื้องต้น
            การตัดสินใจทำเกษตรพันธสัญญา ทั้งเกษตรกรและบริษัทต้องคำนวณต้นทุนและผลตอบแทนที่เกิดขึ้นว่าคุ้มค่ากว่าการไม่ทำสัญญา ต้นทุนดังกล่าว รวมถึง ต้นทุนการผลิต และต้นทุนการทำธุรกรรม สำหรับเกษตรกรต้นทุนที่ต้องคำนึง ได้แก่ ต้นทุนในการทำตามระเบียบข้อบังคับของบริษัท การลงทุนเครื่องมือและอุปกรณ์ สำหรับบริษัท ควรคำนึงถึง ต้นทุนที่ให้คำปรึกษาด้านการจัดการ ต้นทุนด้านการช่วยเหลือทางการเงิน และปัจจัยการผลิตให้แก่เกษตรกร
            ประโยชน์ของการทำเกษตรพันธสัญญา บริษัทจะสามารถอำนวยความสะดวกแก่เกษตรกรรายย่อยในด้านต่างๆ เช่น เงินทุน ข่าวสาร เทคโนโลยี และการตลาด ที่เกษตรกรรายย่อยไม่สามารถเข้าถึงได้ และยังสามารถตั้งเงื่อนไขร่วมกับเกษตรกรเพื่อให้ได้ผลผลิตตรงตามความต้องการตลาด เช่น การใช้สารเคมี ระเบียบความปลอดภัยของอาหาร มาตรฐานฟาร์มเพื่อป้องกันโรคระบาด การเชื่อมโยงกับหน่วยอื่นในห่วงโซ่อุปทานจะทำให้ต้นทุนค่าขนส่งและค่าการตลาดลดลง เกษตรกรมีโอกาสเข้าถึงปัจจัยการผลิตราคาถูกกว่าได้ เท่ากับการใช้ประโยชน์จากการประหยัดต่อขนาด นอกจากนี้ ยังทำให้ต้นทุนในการควบคุมคุณภาพและความผันผวนของปริมาณวัตถุดิบลดลง ผลผลิตมีคุณภาพสูงขึ้นเมื่อนำไปแปรรูป และการที่บริษัทเข้าถึงกลุ่มเกษตกรอย่างใกล้ชิดยังเป็นการเปิดโอกาสให้บริษัทมีอำนวจต่อรองทางการเมืองโดยอ้อม ซึ่งทำให้บริษัทเข้าถึงแหล่งเงินทุนหรือได้รับความช่วยเหลือจากภาครัฐได้ง่าย
            ปัญหาที่เกิดจากการทำเกษตรพันธสัญญา ได้แก่ ด้านคุณภาพการบริการที่บริษัทให้กับเกษตรกรมีคุณภาพต่ำ การตั้งราคาค่าบริการที่สูงเกินไป การถ่ายทอดความเสี่ยงด้านราคาให้กับเกษตรกร วิธีการตั้งราคาที่ซับซ้อน การรับซื้อในราคาที่ต่ำกว่าที่ควรจะเป็น การตรวจรับผลผลิตที่ไม่โปร่งใส การจ่ายเงินช้า การผูกสัญญาผลผลิตหลายชนิดเข้าไว้ด้วยกัน การโกงบัญชีของบริษัท
            การจัดสมดุลระหว่างระดับอุปสงค์ (Demand) และอุปทาน (Supply) ของสินค้าเป็นวัตถุประสงค์ที่สำคัญในการจัดการห่วงโซ่อุปทานของสินค้า เพราะจะเป็นส่วนช่วยให้การจัดการห่วงโซ่อุปทานเป็นไรอย่างมีประสิทธิภาพ และช่วยในการตัดสินใจในการวางแผนในหลายๆด้าน เช่น การวางแผนการจัดซื้อวัตถุดิบ การจัดการซัพพลายเออร์ การวางแผนการผลิต และการวางแผนสินค้าคงคลัง ซึ่งการจะวางแผนให้อุปทานมีความใกล้เคียงกับอุปสงค์นั้นไม่ใช่เรื่องง่าย เพราะทั้งสองด้านมีความแปรปรวนและไม่แน่นอน (Supply and demand uncertainty) ในสินค้าอุปโภคบริโภค สินค้าทางไอที และอิเลกทรอนิกส์ มักให้ความสำคัญในการจัดการเพื่อให้ระดับของอุปทานมีความใกล้เคียงกับระดับของอุปสงค์ เพื่อไม่ให้เกิดสินค้าคงคลัง (Inventory) ในระบบมากเกินไปแต่ในขณะเดียวกันก็ต้องมีความเพียงพอต่อความต้องการของลูกค้าเพื่อไม่ให้เกิดความเสียโอกาสในการดำเนินธุรกิจเนื่องจากสินค้าขาดแคลน แต่เนื่องจากการควบคุมปัจจัยในอุตสาหกรรมนี้ที่ส่วนใหญ่จะเป็น คนและเครื่องจักร ปัญหาความแปรปรวนด้านอุปทานจึงมีไม่มากนัก แต่เมื่อพิจารณาในห่วงโซ่อุปทานของสินค้าเกษตร จะพบว่า มีความแตกต่างจากห่วงโซ่อุปทานของสินค้าอื่นๆ เนื่องจากมีความแปรปรวนหรือความไม่แน่นอนด้านอุปทานเป็นปัจจัยสำคัญ เพราะผลผลิตสินค้าเกษตรแต่ละปี ขึ้นอยู่กับปัจจัยหลายอย่าง และส่วนใหญ่จะเป็นปัจจัยทางธรรมชาติ เช่น สภาพและชนิดของดินที่ใช้เพาะปลูกพันธุ์พืชหรือพันธุ์สัตว์ที่ใช้ สภาพภูมิอากาศ อุณหภูมิ ปริมาณน้ำ โรคระบาด ภัยธรรมชาติ และความเป็นฤดูกาลของสินค้าเกษตรแต่ละชนิด นอกจากนั้นยังขึ้นอยู่กับความสามารถและทักษะของเกษตรกร (Farming Skill) อีกด้วย จึงทำให้ห่วงโซ่อุปทานสินค้าเกษตรแตกต่างจากห่วงโซ่อุปทานในสินค้าอื่นๆ เพราะสินค้าเกษตรมีความแปรปรวนด้านอุปทานเป็นปัจจัยสำคัญในการกำหนดการจัดการห่วงโซ่อุปทาน เพราะสินค้าเกษตรนั้นเป็นสินค้าที่เน่าเสียง่าย (Perishable Product) ไม่สามารถจัดเก็บได้นาน เมื่อมีจำนวนมากจึงล้นตลาดได้ง่ายราคาสินค้าตำต่ำอย่างรวดเร็ว เพราะต้องรีบระบายสินค้าออกจากแหล่งปลูก หรือแหล่งรับซื้อก่อนการเน่าเสีย ดังนั้น การจัดการด้านอุปทานของสินค้าเกษตรจึงเป็นสิ่งสำคัญลำดับต้นๆที่ต้องให้ความสำคัญ การจัดการความแปรปรวนด้านอุปทานของสินค้าเกษตรทำได้ 2 แนวทาง คือ การลดความแปรปรวนของผลผลิตลงโดยการควบคุมปัจจัยต่างๆที่มีผลต่อความแปรปรวนนั้น รวมถึงการเพิ่มศักยภาพ ทักษะ ความชำนาญของเกษตรกร เพื่อให้สามารถจัดการต่อความแปรปรวนทางธรรมชาติได้ดีขึ้น อีกแนวทางหนึ่งคือ การรู้เท่าทันความแปรปรวนที่จะเกิดขึ้น หรือการประเมินผลกระทบต่างๆที่จะเกิดกับผลผลิตของสินค้าเกษตร ซึ่งสามารถทำได้โดยผ่านการพยากรณ์ผลผลิต (Yield Prediction) ซึ่งหากสามารถพยากรณ์ผลผลิตทางการเกษตรล่วงหน้าได้อย่างแม่นยำแล้วจะสามารถนำข้อมูลมาประยุกต์ใช้ในการกำหนดนโยบาย รวมทั้งวางแผนจัดการตลอดโซ่อุปทานได้ล่วงหน้า และมีประสิทธิภาพมากยิ่งขึ้น